Что такое место реализации услуг по ндс. Налогообложение организаций финансового сектора Место реализации товаров и услуг

28.03.2024

Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:

ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .

Это быстро и БЕСПЛАТНО !

Одновременно законодатель не придаёт значения субъекту, который совершает сделку по продаже этих товаров, работ или услуг, будь это отечественная фирма или зарубежная.

Что это такое

Место реализации услуг устанавливается в соответствии с правилами .

Не имеет принципиального смысла выявление конкретной территории совершения операции. Для законодателя важен факт признания в роли места реализации — территории РФ либо не ее территории.

Следует также заметить, что правила выявления места реализации услуг не совпадают с теми принципами, которые установлены для товаров. Именно поэтому законодатель выделил две отдельные статьи для этих случаев.

Следует также отметить, что термин «место реализации» используется исключительно применительно к НДС.

Нормативная база

Главным документом, который регулирует основные положения, связанные с выявлением места реализации услуг по НДС, является НК РФ.

В п.1 и 2.1 статьи 148 НК РФ закреплены обстоятельства, при которых местом отчуждения будет признана РФ. Именно с данных сделок уплачивается НДС. В п.2 ст. 148 НК РФ зафиксированы случаи, когда местом реализации услуг по НДС выступает не территория РФ.

Руководствуясь п.3 анализируемой статьи, принимается решение о месте отчуждения, если в рамках реализуются несколько разновидностей работ (услуг).

А в п.4 законодатель закрепил список документов, доказывающие место реализации.

Помимо НК РФ, который устанавливает базовые правила и принципы, Минфин РФ разрабатывает свои подзаконные акты, созданные с целью конкретизировать и разъяснить некоторые положения закона.

Кроме того, в рамках Таможенного Союза функционирует .

Данный международный акт также предусматривает принципы выявления места отчуждения услуг для стран-участников ТС.

Место реализации услуг по НДС с 1 октября 2019 года (таблица)

Виды работ, услуг	Как определить место реализации
Работы, услуги, связанные с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов, судов внутреннего плавания и космических объектов): строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде	По месту фактического расположения объекта недвижимости
Работы, услуги, связанные с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания: монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание	По месту фактического нахождения движимого имущества
Услуги в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта	По месту фактического оказания услуг
Передача, предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав
Оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных, их адаптации и модификации	По месту деятельности покупателя
Консультационные, юридические, бухгалтерские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, а также услуги по обработке информации и НИОКР	По месту деятельности покупателя
Предоставление персонала (в случае работы персонала в месте деятельности покупателя)	По месту деятельности покупателя
Сдача в аренду движимого имущества (кроме наземных автотранспортных средств)	По месту деятельности покупателя
Услуги агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, указанных в пунктах 4-8 данной таблицы	По месту деятельности покупателя
Услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой. Исключение - услуги (работы), связанные с перевозкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита	Местом реализации признается территория РФ, если:- услуги оказываются российскими организациями или индивидуальными предпринимателями;- пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории России
Услуги по предоставлению транспортных средств по договору фрахтования, предполагающему перевозку (транспортировку). А именно воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, используемых для перевозок товаров и (или) пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом	Местом реализации является Россия, если: - транспортное средство предоставляют российская организация или индивидуальный предприниматель; - пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории России
Услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита
Все остальные работы и услуги, не предусмотренные пунктами 1-11 данной таблицы	По месту деятельности организации (индивидуального предпринимателя), выполняющей работы, оказывающей услуги

Общие правила определения

Сделки по отчуждению услуг, работ будут обложены НДС в общем порядке, когда местом их отчуждения считается территория России, а соответствующую сделку совершают плательщики НДС:

организация или ИП, официально зарегистрированные на территории РФ;
отечественное представительство зарубежной фирмы.

Схема: Место реализации

В том случае, если территория Российского государства не выступает в роли места отчуждения услуг, необходимость начислять НДС с их стоимости отпадает.

Однако это не исключает важности отражения сумм этих сделок в .

Существует еще одно единое правило, которое справедливо для всех ситуаций отчуждения услуг — если услуги имеют второстепенное значение, то место их реализации выявляется по месту отчуждения главной услуги.

Актами, свидетельствующими о месте отчуждения услуг, выступают документально оформленные , заключенные с зарубежными или отечественными организациями и , доказывающий факт выполнения услуг.

Отечественные компании или ИП выступают в качестве налоговых агентов, если получают услуги у зарубежных компаний, которые не обязаны уплачивать НДС.

Такая необходимость возникает исключительно в случае, когда местом отчуждения признается РФ. При этом эти субъекты должны рассчитывать налог по формуле независимо от того выступают ли они плательщиками НДС или нет.

Характеристика самих услуг

В соответствии с действующим НК РФ различается процесс выявления места отчуждения товаров и услуг. Кроме того, законодатель объединяет в рамках единой статьи работы и услуги.

Следовательно, принципы выявления места их отчуждения совпадают. Однако все равно нужно иметь представление об отличии данных понятий друг от друга.

Руководствуясь работа – это деятельность, итог которой располагает материальным выражением и может быть отчужден для удовлетворения потребностей физических лиц и фирм.

Этот термин не вызывает вопросов и сложностей. В качестве примера можно указать научно-исследовательские или подрядные работы.

В п.5 ст. 38 НК РФ представлен термин услуги, как деятельности, результаты которой не обладают вещественной формой, а потребляются и отчуждаются в процессе ее осуществления.

В качестве примера можно отметить услуги по обслуживанию офисной техники. Данный термин противоречив, некоторые исследователи признают его неудачным.

Это связано с тем, что далеко ни все существующие услуги можно отнести к таковым на основе данного в Налоговом кодексе понятия.

Порядок определения в таможенном союзе

В настоящее время процесс установления места отчуждения услуг по НДС в границах Таможенного союза регулируется Протоколом от 11.12.2009 «О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе».

В статье 3 рассматриваемого акта утверждается, что местом отчуждения выступает территория страны — участника ТС, в следующих ситуациях:

Услуги каким-либо образом имеют отношение к недвижимому имуществу, пребывающему в границах этой страны. Данное правило также справедливо для услуг по передаче во временное обладание, найму или предоставление в пользование на третьих лиц.
Услуги касаются соответственно движимого имущества, либо транспортных средств, которые располагаются в границах этой страны.
Услуги в области культуры, искусства, обучения (образования), физической культуры, туризма, отдыха и спорта, которые были предоставлены на территории этой страны.
Плательщики НДС этой страны покупают отдельные виды услуг (их перечень содержится в Протоколе).
Если в других случаях, неуказанных в вышерассмотренных пунктах, в качестве исполнителя выступает налогоплательщик этого государства.

Непредусмотренные исключения

Общие принципы выявления места отчуждения не всегда применимы для конкретных ситуаций. Такие исключения имеются в Налоговом кодексе РФ.

Они распространяют свое действие на специфические разновидности услуг, например, имущественные, транспортные и пр.

Имущественные услуги

Местом отчуждения работ (услуг), непосредственно касающихся недвижимого имущества, является территория России, если имущество пребывает на ее территории (п.п. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Этот принцип предусматривает изъятие. Так, под его действие не попадают сделки, совершаемые с отдельными видами имущества (перечень предусмотрен в НК РФ).

Если работы (услуги) имеют связь с движимым имуществом, пребывающим в границах Российской Федерации, то именно она будет выступать в качестве места их реализации (п.п.2 п.1 ст. 148 НК РФ).

Культурно-оздоровительные услуги

Также местом отчуждения услуг считается РФ при одновременном соблюдении 2х условий:

услуги связаны с культурой, туризмом, спортом, образованием, искусством;
в реальности были представлены на территории РФ.

Нередко на практике возникают сложности, связанные с порядком разграничения таких сходных понятий, как образовательные и консультационные услуги.

Очень важно правильно классифицировать ту или иную сделку, так как от этого будет зависеть способ выявления места отчуждения услуг.

Основное отличие между образовательными и консультационными услугами заключается в том, что по итогам оказания первых субъект получает документ, подтверждающий достижение определённого образовательного ценза.

Консультационные услуги не подразумевают выдачу какого-либо итогового акта. Местом их отчуждения является место функционирования покупателя.

В зависимости от места деятельности продавца

По общепризнанному принципу место отчуждения услуг (работ) выявляется в соответствии с местом деятельности исполнителя.

В данной ситуации в этом качестве признается РФ, если компания или ИП подтвердит свое фактическое присутствие в рамках ее территории.

Оно устанавливается при предоставлении свидетельства о регистрации, выданное компетентными органами РФ. Для зарубежных фирм действуют специфические правила.

Присутствие для них устанавливается с учетом места, которое было утверждено в учредительных актах, места управления фирмой, места пребывания постоянно функционирующего исполнительного органа компании.

Кроме того, Налоговый кодекс предусматривает возможность выявления места отчуждения по месту реальной деятельности покупателя.

Так, в п.п.4 п. 1. ст. 148 НК РФ законодатель установил, что место отчуждения работ или услуг совпадает с местом исполнения деятельности покупателя.

Последнее считается территорией РФ в случае реального присутствия на основе регистрации в роли юридического лица или ИП, а для зарубежной компании – отечественных представительств или филиалов.

Настоящий принцип действует в отношении конкретных ситуаций, установленных налоговым законодательством. Например, при передаче патентов, лицензий, сдачи во временное пользование движимого имущества и пр.

Транспортные услуги

Для транспортных услуг местом отчуждения признается РФ при выполнении следующих требований:

в качестве исполнителя выступает российская компания или ИП;
на территории РФ располагается как пункт отправления, так и пункт назначения.

Этот же принцип определения места отчуждения работает и для иностранных компаний, если будет соблюдено второе условие.

Исключение составляют зарубежные фирмы, которые предоставляют услуги по перевозке пассажиров не через постоянное представительство.

Для транспортных услуг местом отчуждения является РФ в следующих ситуациях:

перевозка товаров отечественными компаниями или ИП, пребывающими под таможенной процедурой таможенного транзита при перемещении объектов от места прибытия на территорию России до места убытия с ее территории;
транспортировка, осуществляемая отечественными компаниями, природного газа трубопроводным транспортом на территории РФ.

9 Августа, 2013

Российский налоговый курьер, Май 2013

Ольга Альшанцева, эксперт-методолог Intercomp

Елена Рыбникова, внутренний аудитор Intercomp

Наталья Канапухина, ведущий бухгалтер Intercomp

Виктория Кураксина, бухгалтер Intercomp

На практике нередко у компаний возникают трудности, связанные с определением места реализации товаров, работ или услуг. От этого напрямую зависит необходимость уплаты НДС.

Ведь реализация товаров, работ или услуг облагается НДС только в том случае, если она происходит на территории РФ (п. 1 ст. 146 НК РФ). Статьи 147 и 148 НК РФ устанавливают особый порядок определения места реализации отдельных товаров, работ или услуг. При этом, если специальные нормы отсутствуют, то местом реализации работ или услуг, выполненных или оказанных на территории РФ, признается эта территория (подп. 5 п. 1 ст. 148 НК РФ). Такие выводы, в частности, делает Минфин России в отношении услуг по оценке находящихся на территории РФ основных средств (письмо от 22.06.10 № 03-07-08/183).

Нужно ли облагать стоимость консультационных услуг, оказанных иностранному контрагенту? Начислять ли НДС при реализации товара транзитом через территорию РФ? Эти и другие спорные моменты в зависимости от вида реализуемого товара, выполняемой работы или оказываемой услуги представлены в таблице.

Вид реализуемого товара, работы или услуги	В чем заключается сложность	Официальные разъяснения финансовых органов и позиция судов
Место реализации товаров
Товар, находящийся на территории РФ и иных территориях, находящихся под юрисдикцией РФ, не отгружается и не транспортируется	Как правило, сложностей при реализации товаров между российскими организациями и предпринимателями не возникает. Спорности появляются в случае, если продавцами выступают лица, не состоящие на учете в налоговых органах РФ	По правилам статьи 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория РФ, если товар находится на территории РФ и иных территориях, находящихся под юрисдикцией РФ, не отгружается и не транспортируется. Положения этой нормы распространяются также на сделки, продавцами по которым выступают иностранные организации. На это указала ФНС России в письме от 07.11.11 № ЕД-4-3/18476@. Налоговики разъяснили, что иностранная организация, состоящая на налоговом учете в РФ, обязана при продаже земельных участков с расположенными на них объектами недвижимости, исчислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС и представить в инспекцию декларацию по этому налогу (п. 5 ст. 174 НК РФ). При этом важно помнить, что для целей главы 21 НК РФ следует руководствоваться пунктом 2 статьи НК РФ, согласно которому иными территориями, находящимся под юрисдикцией РФ, являются территории искусственных островов, установок и сооружений, над которыми РФ осуществляет юрисдикцию в соответствии с законодательством РФ и нормами международного права (письмо ФНС России от 12.08.11 № АС-4-3/13133@)
В момент начала отгрузки или транспортировки товар находится на территории РФ и/или иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией	Место реализации товара зависит от территории, на которой такой товар находится в момент начала отгрузки или транспортировки	По мнению Минфина России, основным условием для признания РФ местом реализации товаров, является их изначальное нахождение на территории РФ. Так, в письме от 16.11.11 № 03-07-08/320 рассмотрена ситуация, когда российская организация передавала российским и иностранным авиакомпаниям алкогольную продукцию, помещенную под таможенную процедуру реэкспорта, для реализации гражданам, выезжающим за пределы страны, на бортах воздушных судов, осуществляющих международные перевозки. Финансовое ведомство указало, что местом реализации таких товаров признается РФ, поскольку они переданы на именно территории РФ. При этом следует помнить, что реализация товара, который ранее был вывезен с территории РФ в таможенном режиме экспорта, НДС не облагается. Поскольку в этом случае местом реализации товара территория РФ не признается (письма Минфина России от 25.09.12 № 03-07-08/278 и от 31.10.11 № 03-07-08/300)
Реализуется товар, находящийся вне территории РФ	По общему правилу реализация товаров за пределами территории РФ НДС не облагается (ст. 147 НК РФ). Однако факт такой реализации необходимо документально подтвердить. Кодекс не содержит перечня документов, подтверждающих реализацию товаров за пределами территории РФ	По мнению Минфина России, в этом случае применяются положения пункта 4 статьи 148 НК РФ, в котором содержатся требования к пакету документов, подтверждающих место реализации работ или услуг (письмо от 16.05.05 № 03-04-08/119). Аналогичной точки зрения придерживается ФНС России в письме от 17.10.12 № ЕД-4-3/17589@ В постановлении от 30.05.07 № А48-3215/06-15 ФАС Центрального округа указал, что, учитывая сходный характер правоотношений, регулируемых статьями 147 и 148 НК РФ, подтвердить место реализации товаров может заключенный сторонами контракт, а также транспортные и товаросопроводительные документы (оставлено в силе определением ВАС РФ от 06.12.07 № 12033/07)
Товар приобретается в одном государстве, а реализуется в другом или следует через территорию РФ транзитом	В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации только на территории РФ. Если таможенное оформление ввоза и вывоза товара на таможенную территорию РФ не осуществлялось, то территория РФ не является местом реализации товара. Следовательно, при реализации такого товара на территории иностранного государства у организации не возникнет объект обложения НДС	Особенности исчисления НДС при перемещении через таможенную границу РФ товаров, помещенных под тот или иной таможенный режим, предусмотрены в статье 151 НК РФ. Так, если в соответствии с договором на поставку товаров из одного иностранного государства в другое товары проследуют через территорию РФ в режиме международного таможенного транзита, НДС не уплачивается (подп. 3 п. 1 ст. 151 НК РФ, письма Минфина России от 12.10.12 № 03-07-13/01-49 и от 10.10.08 № 03-07-08/231). Отсутствует объект обложения НДС и в том случае, если товар, приобретенный на территории иностранного государства, реализуется за пределами территории РФ без ввоза на такую территорию. На это указал Минфин России в письмах от 16.04.12 № 03-07-08/10, от 02.09.11 № 03-07-08/275 и от 25.09.12 № 03-07-08/278. Ведь в соответствии со статьей 147 НК РФ местом реализации товара считается территория РФ в случае, если в момент начала отгрузки или транспортировки товар находится на территории РФ
Реализуется товар, вывезенный с территории РФ в таможенном режиме временного вывоза с последующим изменением на таможенный режим экспорта	В случае изменения таможенного режима возникают сложности в отношении правомерности применения ставки НДС 0%	Статья 256 Таможенного кодекса РФ позволяет по заявлению декларанта изменить таможенный режим временного вывоза на таможенный режим экспорта. Следовательно, при реализации товаров, вывезенных с территории РФ в таможенном режиме временного вывоза с последующим изменением такого режима на режим экспорта, компания вправе в соответствии с подпунктом 1 пункте 1 статьи 164 НК РФ применить нулевую ставку НДС. Главное - представить в налоговый орган подтверждающие документы, предусмотренные статьей 165 НК РФ (письма Минфина России от 25.04.08 № 03-07-08/99 и от 26.12.07 № 03-07-15/208). Такое мнение поддерживают и суды (постановления ФАС Центрального от 10.10.08 № А48-502/08-14 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 12.02.09 №772/09) и Северо-Западного от 08.07.08 № А56-52216/2007 округов).
Место реализации работ и услуг
Работы и услуги связаны с недвижимым имуществом (строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде и пр.)	Обязанность исчислить и уплатить НДС зависит от места нахождения недвижимого имущества	По общему правилу НДС облагаются работы и услуги, связанные с недвижимым имуществом, находящимся на территории РФ (подп. 1 п. 1 ст. 148 НК РФ). Финансовое ведомство подтверждает, что не признаются реализованными на территории РФ работы и услуги в отношении недвижимости, которая находится за пределами территории РФ. Такие выводы Минфин России делает, в частности, в отношении выполнения: Российской организацией строительно-монтажных работ на территории архипелага Шпицберген, в том числе для российских организаций (письмо от 26.10.11 № 03-07-08/296); Российской организацией сейсморазведочных работ на участке недр, находящемся на территории Туркменского сектора Каспийского моря (письмо от 22.07.11 № 03-07-08/23).
Работы и услуги связаны с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания (монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт, техническое обслуживание и др.)	Критерием для определения места выполнения таких работ и услуг является место нахождения движимого имущества	Местом реализации работ и услуг признается территория РФ, если такие работы и услуги связаны с движимым имуществом, находящимся на территории РФ. Если такое имущество находится за пределами территории РФ, то связанные с ним работы и услуги не являются объектом обложения НДС. Это правило распространяется также на воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания. Так, не облагаются НДС работы по ремонту движимого имущества, находящегося на территории иностранного государства (письмо Минфина России от 16.11.11 № 03-07-08/319). В частности, аналогичные выводы финансовое ведомство делает в отношении работ: – по сервисному техническому обслуживанию и продлению срока технической пригодности вооружения кораблей, временно дислоцируемых на территории Украины (письмо от 02.11.12 № 03-07-08/310); – диагностике и ремонту производственного оборудования и транспортных средств, вывезенных на территорию этого государства (письма от 17.08.12 № 03-07-08/252, от 03.09.12 № 03-07-15/119 и от 16.11.11 № 03-07-08/319); – хранению движимого имущества за пределами территории РФ (письмо от 04.02.10 № 03-07-08/30); – осмотру водного транспортного средства (морского судна и судна внутреннего плавания), находящегося в территориальных водах иностранного государства (письмо от 13.10.09 № 03-07-08/203); – пусконаладочных работ, связанных с движимым имуществом, находящимся за пределами территории РФ (письмо от 10.08.2009 № 03-07-08/179)
Услуги в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта	В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 148 НК РФ такие услуги облагаются НДС, если они оказаны на территории РФ. Однако НК РФ не содержит описания конкретных услуг. Таким образом, возникают споры при отнесении оказываемых услуг к услугам, поименованным в указанной норме	Чтобы снизить риски возникновения претензий контролеров к виду оказываемых услуг, компаниям необходимо четко сформулировать предмет договора и подробно описать не только сами услуги, но и их цели. Так, в письме от 18.09.12 № 03-07-08/269 Минфин России указал, что место реализации услуг по организации выставки зависит от целей проведения такой выставки. Если выставка проводится в сфере искусства и культуры, то местом реализации таких услуг будет территория РФ. А при организации выставки в рекламных целях объект обложения НДС отсутствует (письмо Минфина России от 01.02.12 № 03-07-08/21). Не содержит НК РФ и перечня образовательных услуг. По мнению финансового ведомства, если эти услуги оказываются вне территории РФ, то местом их реализации территория РФ не признается (письмо от 19.05.10 № 03-07-08/151). Аналогичные выводы Минфин России делают в отношении услуг по обучению: – российских специалистов эксплуатации летательных аппаратов (письмо от 05.08.09 № 03-07-08/173); – эксплуатации и техническому обслуживанию оборудования (письма от 05.12.11 № 03-07-08/342 и от 02.09.11 № 03-07-08/273)
	Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ место реализации указанных работ и услуг определяется по месту осуществления деятельности покупателя этих работ. Соответственно основной критерий для определения места оказания таких услуг - признается ли территория РФ местом деятельности покупателя. Наибольшее количество споров связано с оказанием консультационных, юридических, рекламных, маркетинговых услуг и услуг по предоставлению персонала	Столичные налоговики подтверждают, что местом реализации работ и услуг не признается территория РФ, если покупатель таких работ и услуг не осуществляет деятельность на ее территории. В частности, в письме от 18.10.10 № 16-15/108863@ рассмотрен порядок обложения НДС операций по оказанию услуг по обработке информации. Кроме того, финансовое ведомство указывает, что при определении вида отдельных услуг следует руководствоваться в том числе гражданским законодательством. В частности, в письмах от 01.02.12 № 03-07-08/2 и от 17.06.09 № 03-07-08/135, для отнесения услуг к рекламным, Минфин России ссылается на положения статьи 3 Федерального закона от 13.03.06 № 38-ФЗ "О рекламе". Так, по месту нахождения покупателя определяется место оказания следующих работ и услуг: – передача иностранным организациям прав на использование программ для ЭВМ (письмо Минфина России от 03.08.12 № 03-07-08/233); – расчет заработной платы (письмо Минфина России от 24.07.12 № 03-07-08/213); – бухгалтерские и консультационные услуги (письмо Минфина России от 16.04.12 № 03-07-08/106); – предоставление персонала, в частности, аутсорсинговые услуги в сфере бухучета (письма Минфина России от 17.10.11 № 03-07-08/290 и от 03.06.10 № 03-07-08/165); – маркетинговые услуги и услуги по обработке информации (письма Минфина России от 17.12.10 № 03-07-08/367 и от 03.09.10 № 03-07-08/255); – передача прав на товарный знак (письмо Минфина России от 05.10.10 № 03-07-08/278); – инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных объектов, предпроектные и проектные услуги (письмо Минфина России от 14.12.11 № 03-07-08/350). Однако если организация, оказывающая инжиниринговые услуги, одновременно является исполнителем работ по строительству недвижимого имущества, находящегося за пределами РФ, то местом реализации услуг РФ не признается. Следовательно, данные услуги НДС не облагаются (письмо Минфина России от 19.10.11 № 03-07-08/292); – консалтинговые услуги. Несмотря на то, что такие услуги не поименованы в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, ФАС Центрального округа указал, что место реализации таких услуг определяется аналогично месту реализации консультационных услуг, поскольку эти услуги тождественны (постановления от 19.02.10 № А36-3591/2009 и от 15.01.10 № А36-2392/2009)
Покупателем консультационных, юридических, рекламных и иных подобных услуг выступает иностранная организация	Спорности возникают в том случае, если иностранная организация – покупатель услуг, имеет постоянное представительство на территории РФ	Если заказчиком указанных работ или услуг является иностранная компания, не имеющая постоянного представительства на территории РФ, то объекта обложения НДС не возникает. В частности, такие выводы Минфин России сделал в письме от 07.12.10 № 03-07-08/358 в отношении сюрвейерских услуг (по осуществлению сбора, обобщению и систематизации информационных массивов и представлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации). Если же у покупателя (иностранной организации) есть постоянное представительство на территории РФ, важно определить, кто является пользователем услуг - такое представительство или сама головная организация. Кроме того, финансовое ведомство в письмах от 29.01.10 № 03-07-08/21 и от 20.01.09 № 03-07-08/05 указало, что если услуги оказываются непосредственно головной организации, то объект обложения НДС не возникает. Если же услуги оказаны российскому представительству иностранной организации, то местом их реализации признается территория РФ (письмо Минфина РФ от 20.11.12 № 03-07-08/325). Подтверждает это и ФАС Московского округа в постановлении от 10.07.12 № А40-82827/11-129-357
Услуги по перевозке и транспортировке, услуги по предоставлению во фрахт воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, используемых для перевозок товаров и пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом	Местом оказания таких услуг признается пункт отправления (назначения). При этом зачастую споры возникают, если исполнителем выступают иностранные перевозчики	Долгое время Минфин России придерживался позиции, согласно которой местом реализации услуг по транспортировке и перевозке не признается территория РФ (подп. 5 п. 1.1 ст. 148 НК РФ), если такие услуги оказывает иностранная организация (письма от 24.05.06 № 03-04-08/10 и от 26.06.06 № 03-04-08/129). Однако Федеральный закон от 19.07.11 № 245-ФЗ внес поправки в статью 148 НК РФ, согласно которым порядок определения места оказания услуг по перевозке не зависит то того, российские или иностранные лица оказывают такие услуги. Важно учитывать пункт отправления и назначения. Так, местом реализации услуги не признается территория РФ, если: – груз перевозится по территории иностранного государства до границы РФ (письмо Минфина России от 29.03.07 № 03-07-08/54); – станции отправления и назначения находятся за пределами территории РФ (письма Минфина России от 03.11.11 № 03-07-08/307 и от 13.09.11 № 03-07-08/278); – российская компания предоставляет иностранному контрагенту для перевозки грузов воздушный транспорт (постановление ФАС Дальневосточного округа от 02.12.09 № Ф03-6718/2009, оставлено в силе определением ВАС РФ от 02.03.10 № ВАС-1927/10). По месту нахождения пункта отправления (назначения) определяется также место оказания услуг, связанных с перевозкой. В частности, такие выводы Минфин России сделал в письме от 03.12.12 № 03-07-08/335 в отношении транспортно-экспедиционных услуг
Работы или услуги, которые оказываются по месту деятельности исполнителя, кроме перечисленных в подпунктах 1-4.1 и 4.3 пункта 1 статьи 148 НК РФ (ведение реестра ценных бумаг, сертификация продукции, посреднические услуги)	Подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ установлено, что местом оказания таких работ и услуг признается место деятельности организации или предпринимателя, которые их выполняют. При этом наибольшее количество споров возникает при реализации посреднических услуг в рамках агентского договора или при оказании услуг для иностранного заказчика	Лицо осуществляет деятельность на территории РФ, если оно фактически присутствует на этой территории на основании государственной регистрации. При отсутствии такой регистрации место осуществления деятельности определяется на основании сведений, указанных в учредительных документах (п. 2 ст. 148 НК РФ). Соответственно если исполнитель работы или услуги осуществляет деятельность на территории РФ, то по правилам подпункта 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ у него возникнет объект обложения НДС. Такие выводы Минфин России делает, в частности, в отношении: – услуг посредника (письма от 02.12.11 № 03-07-08/339 и от 31.12.09 № 03-07-08/280). При этом налог уплачивается с суммы посреднического вознаграждения; – дизайнерских услуг (письмо от 31.07.12 № 03-07-08/223); – поиска клиентов (письмо от 31.07.12 № 03-07-08/222); – выдачи поручительства (письмо от 12.03.10 № 03-07-08/66); – перевода технической документации (письмо от 06.10.08 № 03-07-08/225); – ведения реестра владельцев ценных бумаг, внесения записи в реестр и предоставления выписок из него (письмо от 15.02.10 № 03.07.08/37); – сертификации продукции (письма от 24.05.11 № 03-07-08/155 и от 19.11.10 № 03-07-08/316); – брокерских услуг (п.2 письма от 27.04.10 № 03-03-06/2/82)
Работы и услуги вспомогательного характера	Как правило, споры возникают в случае, если налогоплательщик осуществляет несколько видов работ и услуг. При этом невозможно точно определить, какие работы квалифицируются в качестве основных, а какие - как вспомогательные	По мнению финансового ведомства, если реализация работ или услуг носит вспомогательный характер по отношению к основным работам или услугам, местом осуществления такой вспомогательной реализации будет место реализации основных работ или услуг. Ведь выполнение основных работ или услуг невозможно без осуществления вспомогательных работ или услуг (письмо от 17.09.10 № 03-03-06/4/88). При этом к вспомогательным работам Минфин России относит: Работы и услуги по строительству, охране и уборке выставочных стендов, размещению информации об участнике выставки (по отношению к услугам по предоставлению помещений в аренду для проведения выставок) - письмо от 14.10.09 № 03-07-08/205;

Работы (услуги), местом реализации которых признается территория РФ, если их покупатель осуществляет деятельность на территории РФ, перечислены в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ. Что это за работы (услуги)? Какие сложности возникают на практике при применении данной нормы? Об этом вы узнаете из статьи.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по выполнению работ (оказанию услуг) на территории РФ. Условия, при соблюдении которых работы (услуги) считаются выполненными (оказанными) на территории нашей страны, названы в ст. 148 НК РФ. Отметим, что в данной статье место реализации работ (услуг) определяется в зависимости от места:

а) деятельности лица, которое их выполняет
б) нахождения имущества, в отношении которого они оказываются
в) выполнения работ (оказания услуг)
г) нахождения пункта отправления (назначения)
д) нахождения покупателя этих работ (услуг).

Работы (услуги), местом реализации которых признается территория РФ, если их покупатель осуществляет деятельность на территории РФ, перечислены в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Когда место реализации работ (услуг) = место нахождения покупателя...

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если покупатель осуществляет деятельность на территории РФ. Положение указанной нормы применяется:

при передаче, предоставлении патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав;
при оказании услуг (выполнении работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных, их адаптации и модификации;
при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении НИОКР;
при предоставлении персонала, в случае если персонал работает в месте деятельности покупателя;
при сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств;
при оказании услуг агента, привлекающего от имени основного участника контракта лицо (организацию или физическое лицо) для оказания услуг, предусмотренных пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

К сведению. Согласно п. 4 ст. 148 НК РФ документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются:

контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;
документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Как следует из разъяснений Минфина России (Письмо от 02.09.2011 N 03-07-08/272), в отношении работ (услуг), место реализации которых определяется по месту нахождения продавца или покупателя услуг, нормы ст. 148 НК РФ применяются в случае, если налогоплательщик, выполняющий работы (оказывающий услуги), и налогоплательщик, их приобретающий, осуществляют деятельность на территории разных государств. Услуги, оказываемые одной российской организацией по договору с другой российской организацией, облагаются НДС в общеустановленном порядке <1>.

Иными словами, если российская организация оказывает иностранной компании, не имеющей в России постоянного представительства, услуги, прямо поименованные в указанном перечне, то реализация данных услуг не облагается НДС (как услуга, местом реализации которой не признается территория РФ).

И наоборот, когда российская организация получает работу (услугу) из этого перечня от иностранца, возникает объект обложения НДС. Если иностранное лицо не стоит на учете в налоговой инспекции РФ, то российская организация - покупатель выступает налоговым агентом на основании п. 1 ст. 161 НК РФ.

К сведению . Подпунктом 4 п. 1 ст. 148 НК РФ предусмотрено, что местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в данном подпункте, на территории РФ на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Сложности с выбором пункта статьи 148 НК РФ

Разными пунктами ст. 148 НК РФ установлены разные критерии для определения места реализации работ (услуг). Нередко на практике достаточно трудно сделать выбор, какую норму данной статьи выбрать в той или иной ситуации. Что здесь имеется в виду, поясним на примерах из арбитражной практики.

Начнем с Постановления ФАС ПО от 29.11.2011 N А65-31/2011. Организация выполняла для юридических лиц, зарегистрированных на территории РФ, технологические и геофизические исследования на скважинах, а также обрабатывала сейсмические данные за пределами территории РФ (в Узбекистане). Организация посчитала, что раз выполняемые ею работы являются технологическими этапами строительства поисковой скважины, то в данном случае подлежит применению пп. 1 п. 1.1 ст. 148 НК РФ. В соответствии с этой нормой местом реализации работ (услуг) не признается территория РФ, если работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся за пределами территории РФ, к которым среди прочего относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные работы. Соответственно, НДС организация не начисляла. Налоговая инспекция не согласилась с такой позицией, обратилась в суд и выиграла спор. Суд исходил из того, что информация - самостоятельный объект гражданских прав и может быть предметом договора купли-продажи. Следовательно, приобретение информации является не услугой, связанной непосредственно с объектом недвижимости, а услугой, направленной на приобретение самостоятельного объекта гражданских прав - информации, и согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации этих услуг признается РФ.

Итак, камнем преткновения на практике становится вопрос о том, какую норму ст. 148 НК РФ применять, если работы (услуги) имеют какое-то отношение к объекту недвижимости, расположенному на территории иностранного государства.

Полагаем, что подсказкой может служить вывод, который сделал ФАС МО в Постановлении от 23.01.2012 N А40-30857/11-75-123. Суть дела заключалась в следующем. Организация являлась получателем услуг по изучению недр при поисках нефти и газа, сбору информации о геологическом строении недр в морской акватории, обработке и интерпретации полученных данных. Налоговая инспекция посчитала, что услуги непосредственно связаны с недвижимым имуществом, находящимся за пределами территории РФ, а значит, на основании пп. 1 п. 1.1 ст. 148 НК РФ территория РФ не признается местом реализации этих услуг. На таком основании налогоплательщику было отказано в вычете и возмещении НДС. Признавая действия налоговиков неправомерными, судьи пришли к выводу, что предметом спорных договоров являлось оказание информационных услуг и услуги по сбору информации, которые не изменяют каким-либо образом объект недвижимости, поэтому положения указанной нормы использоваться не могут. Полученные услуги поименованы в абз. 5 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, и для них предусмотрено правило, по которому место их реализации определяется местом нахождения покупателя услуг.

Консультационные и другие услуги

В абз. 5 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ перечислены несколько видов услуг, обложение НДС которых зависит от местонахождения их получателя. Это консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также услуги при проведении НИОКР.

Сложности применения этой нормы заключаются в том, что порой довольно трудно правильно квалифицировать те или иные услуги.

Опираясь на разъяснения контролирующих органов и арбитражную практику, рассмотрим различные ситуации, с которыми на практике могут столкнуться налогоплательщики.

При отнесении услуг к рекламным Минфин России в Письме от 03.06.2009 N 03-07-08/118 рекомендует руководствоваться нормами Закона о рекламе <2>, где дано определение этого понятия, указано, что является объектом рекламирования и кто такие рекламодатель, рекламопроизводитель и рекламораспространитель.

Как правило, затруднения (судя по ежегодным вопросам Минфину) возникают при реализации услуг по организации рекламных выставок, которые прямо не поименованы в абз. 5 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Опираясь на ст. 3 Закона о рекламе, чиновники финансового ведомства пришли к выводу, что услуги по организации выставки на территории РФ с целью рекламирования продукции нужно относить к категории рекламных услуг. Из чего следует, что такие услуги, оказываемые российской организацией иностранной организации, объектом обложения НДС на территории РФ не являются <3> (см. Письма от 24.06.2013 N 03-07-08/23692, от 01.02.2012 N 03-07-08/21, от 17.06.2009 N 03-07-08/135).

Маркетинговые услуги

В законодательстве о налогах и сборах отсутствует определение понятия "маркетинговые услуги". Федеральная налоговая служба, руководствуясь п. 1 ст. 11 НК РФ, предлагает в целях применения пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ к маркетинговым относить услуги, поименованные в подгруппе 74.13.1 группы 74.13 класса 74 "Предоставление прочих видов услуг" ОКВЭД <5> (см. Письмо от 20.02.2006 N ММ-6-03/183@ <6>).

Подгруппа 74.13.1 носит название "Исследование конъюнктуры рынка", что, в частности, предполагает изучение потенциальных возможностей рынка, приемлемости продукции, осведомленности о ней и покупательских привычек потребителей в целях продвижения товара и разработки новых видов продукции, включая статистический анализ результатов.

Ценность этого Письма, на наш взгляд, заключается в том, что в нем подробно расписаны процедуры, под которыми предполагается такая услуга, как исследование рынка. Если налогоплательщик в договоре на оказание маркетинговых услуг отразит одну или несколько процедур из этого списка, то в случае налоговых споров это значительно снизит его налоговые риски.

Итак, согласно Письму исследование рынка может предполагать осуществление следующих процедур: определение размера и характера рынка; расчет реальной и потенциальной емкости рынка; анализ факторов, влияющих на развитие рынка; учет специфических особенностей анализа товарного и регионального рынка; определение степени насыщенности рынка и т.д.; сегментация рынка и определение типов потребителей по основным характеристикам; исследование мощности торговой сети, обслуживающей данный рынок; наличие розничных и оптовых торговых предприятий, обеспеченность торговыми складскими и вспомогательными помещениями и т.д.; анализ внешних факторов развития рынка.

Инжиниринговые услуги

Согласно абз. 5 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ к инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги).

Несмотря на наличие довольно четкого определения, чем не всегда богат Налоговый кодекс, в арбитражной практике немало примеров, где услуги, обозначенные в договоре как инжиниринговые, налоговики не хотят признавать таковыми.

Так, в Постановлении ФАС СЗО от 12.10.2010 N А56-92435/2009 рассматривалась следующая ситуация. Российская организация заключила с иностранным партнером соглашение, по условиям которого на нее возлагалась обязанность по проведению оценки систем менеджмента клиента с целью установления ее соответствия приведенным в договоре стандартам оценки.

Соглашением было предусмотрено, что в случае положительной оценки существующих систем выдается сертификат одобрения. Именно факт его выдачи позволил налоговой инспекции сделать вывод, что организация осуществляла услуги по сертификации, которые не предусмотрены пп. 1 - 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ, а значит, местом деятельности организации в соответствии с п. 2 ст. 148 НК РФ является территория РФ и реализация данных услуг подлежит обложению НДС по ставке 18%.

Арбитры сочли, что указание в актах приемки-сдачи работ на оказание услуг по сертификации систем клиентов не изменяет правовую природу фактически оказанных налогоплательщиком услуг, так как представленные в материалы дела документы не подтверждают его право сертифицировать тот или иной вид деятельности.

Поскольку основной объем работы налогоплательщика касался именно анализа и оценки систем менеджмента, судьи установили, что в данном случае налогоплательщик осуществлял деятельность по оказанию консультационно-инжиниринговых услуг, а не услуг по сертификации. Последующее получение контрагентами заявителя необходимых сертификатов следует рассматривать в качестве результата предоставленных услуг.

В итоге судьи сделали вывод, что РФ не является местом реализации услуг, оказанных организацией, поскольку покупатели спорных услуг осуществляют деятельность за пределами территории РФ. В связи с этим реализация спорных услуг не признается объектом обложения НДС.

Несколько видов услуг в рамках одного договора

Как правило, организации, заключая договор, стремятся более подробно описать предмет договора. Особенно если контрагентом выступает зарубежный партнер. Поэтому нередко в "консультационных" договорах можно встретить несколько видов услуг. Что из этого может получиться? Выясним на примере налогового спора, который рассматривался в Постановлении ФАС МО от 30.05.2012 N А40-83131/11-90-358.

Суть дела заключалась в следующем. Российская организация (исполнитель) заключила договоры с иностранной компанией на оказание услуг по финансовому и управленческому консалтингу и мониторингу, по хранению, обработке информации и внедрению систем управления, по исследованию рынка, инженерно-консультационных услуг. Впоследствии были подписаны допсоглашения, в соответствии с которыми вид оказываемых услуг определен как "консультационные услуги в области технической политики и внедрения систем управления". Срок действия допсоглашений распространен на весь срок действия соответствующих договоров.

Организация, посчитав возможным применение в данной ситуации пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, не стала начислять НДС со стоимости оказанных услуг, ведь их покупатель осуществляет деятельность не на территории РФ.

Тем не менее налоговый орган доначислил организации НДС на стоимость услуг по хранению информации и внедрению систем управления, ссылаясь на то, что они не подлежат освобождению от уплаты НДС, поскольку не поименованы в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Однако судьи поддержали налогоплательщика, установив, что спорные услуги оказывались иностранным организациям в рамках консультационных услуг, неотделимы от указанных услуг, а их исполнение или неисполнение неизбежно скажется на качестве и объеме консультационных услуг. Услуги, оказанные в рамках заключенных договоров, не могут рассматриваться каждая в отдельности, поскольку это нарушает суть и структуру отношений между сторонами сделки.

В данном случае налогоплательщику удалось выиграть спор. Однако отметим, что в другой конкретной ситуации дело может принять иной оборот.

Во избежание налоговых рисков некоторые налогоплательщики устанавливают предмет договора в четком соответствии с перечнем, указанным в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, например пишут обобщенно "консультационные услуги".

А если необходимо перечисление всех видов работ (услуг) и при этом некоторые работы (услуги) отсутствуют в перечне? Должен ли налогоплательщик обозначить их стоимость отдельно и начислить НДС? Полагаем, что это не обязательно. Ведь в п. 3 ст. 148 НК РФ говорится: если организацией выполняется (оказывается) несколько видов работ (услуг) и реализация одних носит вспомогательный характер по отношению к реализации других, местом реализации вспомогательных работ (услуг) признается место реализации основных работ (услуг). И здесь, на наш взгляд, главное, чтобы из договора на выполнение работ (оказание услуг) четко было видно, какие работы (услуги) основные, а какие вспомогательные.

Спорная ситуация, как показывает арбитражная практика, может возникнуть при выполнении в рамках одного договора двух видов работ (услуг), порядок налогообложения которых регулируется разными нормами ст. 148 НК РФ. Например, поводом для налогового спора, разбиравшегося в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.09.2013 N 09АП-29881/2013, послужила следующая ситуация.

Две российские организации заключили договор подряда на монтажные работы, связанные с недвижимым имуществом, и на авторский надзор. При этом работы выполнялись на территории иностранного государства.

Организация-исполнитель посчитала, что авторский надзор носит вспомогательный характер по отношению к монтажным работам, а значит, в соответствии с п. 3 ст. 148 НК РФ местом реализации работ по авторскому надзору признается место реализации работ по монтажу (территория иностранного государства). Таким образом, организация по обоим видам работ НДС не начисляла.

Налоговая инспекция не согласилась с этим подходом. Опираясь на постановления Росстата, она сочла, что работы по авторскому надзору не что иное, как инжиниринговые услуги. Отсюда был сделан вывод, что это два самостоятельных, независимых друг от друга вида работ: один из них непосредственно связан с недвижимым имуществом, а значит, к нему применимы нормы пп. 1 п. 1.1 ст. 148 НК РФ, другой поименован в перечне пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ. То есть в отношении первого вида работ местом реализации считается место фактического нахождения имущества (иностранное государство), в отношении второго - место деятельности исполнителя (территория РФ). Таким образом, по мнению налогового органа, работы по авторскому надзору подлежат обложению НДС по ставке 18%.

Организации пришлось прибегнуть к выдержкам из ГрК РФ, различных федеральных законов, отраслевых стандартов, чтобы доказать, что авторский надзор - это осуществляемый исполнителем контроль за правильностью выполнения работ, регламентированных технической документацией, решение технических вопросов на месте ведения работ, внесение необходимых корректировок в техническую документацию. Для подтверждения всех выполненных работ организация представила документы, конкретизирующие перечень проводимых работ (оказанных услуг).

Судьи поддержали налогоплательщика, который сумел доказать, что авторский надзор и монтаж являются взаимозависимыми и отдельно производиться не могут. (То есть суд фактически признал, что налогоплательщик правомерно применил нормы пп. 1 п. 1.1 и п. 3 ст. 148 НК РФ.)

Отметим, что данное Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда было оставлено без изменения вышестоящей инстанцией - см. Постановление ФАС МО от 25.12.2013 N А40-23628/13-39-79. Арбитры, процитировав определение инжиниринговых услуг, данное в пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, отметили, что авторский надзор не предполагает ничего из перечисленного. Речь идет о контроле за строительством зданий и сооружений с их инженерными сетями и сооружениями и не относится к порядку подготовки проектной документации. Авторский надзор, осуществлявшийся заявителем, касался именно надзора за строительством объектов недвижимого имущества, что подтверждается условиями самих договоров и актами выполненных работ (оказанных услуг). Поэтому работы по договорам нельзя отнести к инжиниринговым работам.

Разрешение вопроса, подлежит та или иная операция по реализации работы или услуги включению в объект обложения НДС или же она должна быть освобождена от обложения, зависит от определения места реализации работы или услуги, что предполагает оценку фактических обстоятельств конкретной ситуации. Как видим, важное значение имеет правильная квалификация работы (услуги), ведь это напрямую влияет на то, какая норма ст. 148 НК РФ должна применяться в том или ином случае.

__________________________________________________________________

<1> Хотя нередко в судебной практике можно встретить примеры, где налоговики или налогоплательщики применяют положения ст. 148 НК РФ и в случаях, когда договор заключен между российскими организациями, а работы (услуги) исполняются на территории иностранного государства.

<2> Федеральный закон от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе".

<3> Что касается выставок в сфере культуры и искусства, то в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ место реализации услуг по организации этих выставок определяется по месту фактического проведения выставок (Письмо Минфина России от 24.06.2013 N 03-07-08/23692).

<4> Лица, осуществляющие полностью или частично приведение информации в готовую для распространения в виде рекламы форму.

<5> Общероссийский классификатор видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1), введен в действие Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст.

<6> Согласовано с Минфином России Письмом от 07.02.2006 N 03-04-15/21.

Follow Alinga

Коммерческие банки - субъекты налоговых отношений
- Роль коммерческих банков как участников налоговых отношений
- Обязанности коммерческих банков, предусмотренные законодательством о налогах и сборах
  - Обязанности банков, связанные с учетом налогоплательщиков
  - Обязанности банков по исполнению поручений на перечисление налогов и сборов
  - Обязанности банков по приостановлению операций по счетам организаций и индивидуальных предпринимателей
- Ответственность коммерческих банков за нарушения своих обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах
Особенности налогообложения коммерческих банков
- Налогообложение коммерческих банков налогом на прибыль организаций
  - Расходы, учитываемые и неучитываемые при исчислении налоговой базы коммерческих банков
  - Порядок признания доходов и расходов коммерческих банков
  - Порядок переноса банковских убытков на будущее
  - Налоговые ставки для банков
  - Порядок исчисления и сроки уплаты налога коммерческих банков
- Налогообложение коммерческих банков налогом на добавленную стоимость
  - Банковские операции, не подлежащие обложению НДС
  - Услуги коммерческих банков, подлежащие обложению НДС
- Налогообложение коммерческих банков налогом на имущество организаций
Налогообложение операций коммерческих банков с ценными бумагами
- Ценные бумаги как важнейший источник финансирования экономики и предмет налогообложения
- Налогообложение операций с ценными бумагами налогом на доходы физических лиц
  - Особенности исчисления НДФЛ по операциям с инвестиционными паями
  - Особенности исчисления НДФЛ по операциям с ценными бумагами при доверительном управлении
  - Особенности исчисления НДФЛ по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок
- Порядок уплаты и предоставления отчетности по НДФЛ коммерческими банками
- Налогообложение операций с ценными бумагами налогом на прибыль организаций
  - Особенности определения налоговой базы от операций по реализации корпоративных облигаций
  - Особенности определения налоговой базы по операциям с государственными и муниципальными ценными бумагами
  - Особенности определения налоговой базы по операциям с векселями
  - Особенности налогообложения сделок РЕПО
Налогообложение в страховом деле
- Субъекты страхового дела в налоговых правоотношениях
- Налогообложение страховых организаций
  - Налог на прибыль страховых организаций
  - Страховые организации как налоговые агенты по налогу на доходы физических лиц
  - Страховые организации как плательщики единого социального налога
Налогообложение участников внешнеэкономической деятельности
Основы государственного регулирования внешнеэкономической деятельности
- Понятие и субъекты внешнеэкономической деятельности
- Правовое и нормативное обеспечение
- Государственное регулирование
Валютное регулирование внешнеэкономической деятельности
- Правовые основы валютного регулирования
- Валютные операции: понятие, виды и система ограничений, предусмотренная валютным законодательством
- Методы регулирования валютных операций
- Права, обязанности и ответственность резидентов и нерезидентов в рамках валютного законодательства
Таможенное регулирование в Российской Федерации
- Правовые основы таможенного регулирования
- Таможенное дело и таможенные органы
- Таможенное оформление и декларирование товаров
- Основы построения системы таможенных платежей
Таможенные пошлины и сборы
- Основные элементы таможенных пошлин
- Ввозные таможенные пошлины
- Вывозные таможенные пошлины
- Таможенные сборы
Особенности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость при совершении внешнеэкономических операций
- НДС при импорте товаров
- НДС при экспорте товаров
- Определение места реализации товаров, работ или услуг для целей исчисления НДС
Особенности исчисления налога на прибыль при осуществлении внешнеэкономических операций
- Удержание налога на прибыль иностранных организаций у источника выплаты
- Применение международных соглашений об избежании двойного налогообложения
- Налогообложение курсовых и суммовых разниц

Определение места реализации товаров, работ или услуг для целей исчисления НДС

Правильное определение места реализации товаров и оказания услуг важно как для иностранной, так и для российской организации. По сути, определение места реализации сводится к ответу на вопрос: признается ли местом реализации Российская Федерация, т. е. облагаются ли полученная выручка налогом на добавленную стоимость по законодательству России, и если да, то возникают ли у одной из сторон функции налогового агента.

Объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров, (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Таким образом, если реализация осуществлена на территории иностранного государства, объекта обложения НДС по законодательству России не возникает. Однако это не означает, что налога на добавленную стоимость можно избежать. Если Российская организация реализовала товар, работу или услугу на территории государства, в котором есть такой налог, как налог на добавленную стоимость, ей придется заплатить этот налог по закону этой страны и по ставке этой страны.

Если по контракту поставщиком товаров, работ или услуг является иностранный контрагент, то он же будет являться и налогоплательщиком. Но данная ситуация также не может быть безразлична российской организации. Если иностранец является налогоплательщиком по законодательству России и не состоит на учете в российских налоговых органах, то российская организация является налоговым агентом, т. е. именно российская организация должна будете рассчитать, удержать и уплатить НДС за иностранную компанию в российский бюджет. Причем предприятия, находящиеся на упрощенной системе налогообложения и на уплате единого налога на вмененный доход, а также организации, освобожденные от обязанностей налогоплательщика по ст. 145 НК РФ, не освобождаются от обязанностей налогового агента.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Статья 11 НК РФ устанавливает, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом. Налоговый кодекс РФ не определяет значение термина «территория Российской Федерации», поэтому, следует обратиться к иным отраслям права. Так, статья 67 Конституции РФ указывает, что территория Российской Федерации включает в себя территории ее субъектов, внутренние воды и территориальное море, воздушное пространство над ними. При этом территориальным морем признается примыкающий к. сухопутной территории или к внутренним морским водам морской пояс шириной 12 морских миль, отмеряемых от исходных линий.

Место реализации товаров

Согласно ст. 147 НК РФ местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;
товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Другими словами, не имеет значения, кто покупатель и кто продавец товара, какая из сторон осуществляет доставку товара, важна принадлежность территории, с которой отгружается товар. Поэтому, если иностранная компания со склада, расположенного вне территории Российской Федерации, отгружает для российской компании товар, местом реализации товара для целей уплаты НДС признается иностранное государство.

В то же время, если одна иностранная компания через свое постоянное представительство со склада в Москве реализует товар представительству другой иностранной компании, расположенной в Екатеринбурге, местом такой реализации признается Российская Федерация (несмотря на то, что покупатель и продавец иностранные компании).

Место реализации работ, услуг

При определении места реализации работ, услуг необходимо руководствоваться ст. 148 НК РФ, в которой критерии определения места реализации работ, услуг условно можно разделить на четыре группы:

по месту нахождения имущества, с которым связаны работы, услуги;
по месту фактического оказания услуг;
по месту деятельности покупателя услуг;
по месту деятельности исполнителя работ, услуг.

Местом деятельности организации (покупателя или исполнителя) считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены, услуги оказаны через это постоянное представительство) (п. 2 ст. 148 НК РФ).

Согласно НК РФ при определении места реализации работ, услуг, главным является место деятельности организации, выполняющей работы, оказывающей услуги. Кроме того, если работы или услуги носят вспомогательный характер, то место их реализации определяется по месту реализации основных работ и услуг (п. 3 ст. 148 НК РФ).

Из этих общих правил есть исключения, которые приведены в подп. 1 -4 п. 1 ст. 148 НК РФ и отражены в таблице.

Следует учитывать, что Гражданский кодекс РФ относит к недвижимым вещам земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, т. е. объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, объекты незавершенного строительства. К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.

Движимым имуществом признаются вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги. Регистрация прав на движимые вещи не требуется, кроме случаев, указанных в законе.

Основными вопросами, которые необходимо решить на практике при определении места реализации работ или услуг, являются следующие:

Необходимо убедиться, что оказываемый вид деятельности не относится к перечисленным в подп. 1-4 п. 1 ст. 148 НК РФ;

В случае если оказываемая услуга или выполняемая работа поименована в одном из специальных правил, перечисленных в п. 1-4 ст. 148 НК, определить место ее реализации в соответствии с данным специальным правилом; в противном случае правильно определить место деятельности налогоплательщика, который выполняет работы (оказывает услуги).

Согласно п. 4 ст. 148 НК РФ документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг) являются:

Контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;

Документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг):

Акт о выполнении работ, оказании услуг;

Акт передачи в аренду (лизинг) имущества;

Сертификат, диплом и т.п. при оказании образовательных услуг;

Экземпляры печатных изданий с образцами размещенной рекламы и др.

Исполнение обязанностей налогового агента по налогу на добавленную стоимость

В соответствии с п. 2 ст. 161 НК РФ налоговые агенты обязаны самостоятельно определить налоговую базу, исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС независимо от того, исполняют ли они обязанности плательщика НДС. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно при совершении каждой такой операции. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 24 НК РФ).

Помимо общих мер ответственности, которые распространяются не только на налогоплательщиков, но и на налоговых агентов, например, за непредставление документов (ст. 126 НК РФ), в НК РФ есть специальная статья, посвященная ответственности налогового агента (ст. 123 «Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов»). Согласно этой статье неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Если в контракте указана только сумма контракта и нет никакого упоминания об НДС, то в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ исчисление налога производится по формуле

НДС = Сумма контракта х 18/118.

Однако на практике встречается и другой вариант. В контракте указывается сумма контракта с формулировкой «без учета НДС». Если операции по такому контракту не подлежат в Российской Федерации обложению НДС, то проблем не возникает. Если же операции по данному контракту подлежат обложению НДС в Российской Федерации, то в контракте отражается сумма реализации без учета НДС, т. е. отсутствует налоговая база для исчисления НДС. Формула для определения суммы налога следующая:

НДС = Сумма контракта х 18%.

Налоговый агент должен перечислить удержанную у иностранной организации сумму НДС по месту своего нахождения (п. 3 ст. 174 НК РФ).

Особые сроки для перечисления удержанного НДС в бюджет установлены НК РФ только для случаев приобретения у нерезидента РФ работ или услуг. Тогда перечисление налога в бюджет производится одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному лицу. Кроме того, банки обязаны не принимать к исполнению платежные поручения по перечислению дохода нерезиденту без платежного поручения на перечисление НДС с этих доходов в бюджет.

При покупке налоговым агентом товара, местом реализации которого признается РФ, удержанный НДС у иностранного контрагента нужно перечислить в бюджет в сроки, установленные для уплаты НДС налогоплательщиками, - не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом, в котором осуществлена сделка (п. 1 ст. 174 НК РФ, Письмо УФНЕ по г. Москве от 12 апреля 2007 г. № 19-11 /033709).

Условия для принятия у налогового агента уплаченных сумм НДС к вычету

Принятие налоговым агентом к вычету сумм НДС, удержанных им у иностранного поставщика, может считаться правомерным при обязательном соблюдении трех условий:

вышеуказанные суммы НДС фактически перечислены в бюджет;
стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) включается в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций;
данные товары (работы, услуги) приняты организацией к учету (товары получены, работы и услуги приняты по акту или другим надлежащим образом).

Особенности заполнения декларации по НДС налоговым агентом.

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ, налоговые агенты представляют в налоговые органы по месту своего учета декларацию по НДС не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налоговым агентом, указывается им в разделе 2 Налоговой декларации «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента». Данный раздел заполняется налоговым агентом отдельно по каждому иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.

Сумма НДС, подлежащая вычету покупателем - налоговым агентом, отражается по строке 310 раздела 3 Налоговой декларации по НДС.

Если налоговый агент в налоговом периоде осуществляет исключительно операции, предусмотренные ст. 161 НК РФ, или он освобожден от обязанностей плательщика НДС, им заполняются только титульный лист и разделы 1 и 2 декларации. При этом в случае отсутствия показателей для заполнения раздела 1 декларации в строках указанного раздела ставятся прочерки.

При работе с иностранными партнерами первый вопрос, который нужно решить бухгалтеру, состоит в том, нормам какого законодательства следовать при налогообложении доходов и расходов по контракту, заключенному с иностранным партнером. Напомним, что нормы международных соглашений имеют приоритет над нормами отечественного налогового законодательства (ст. 7 НК РФ). Однако, как правило, такие соглашения регулируют вопросы взимания имущественных, а не косвенных налогов (см. Постановление Правительства РФ от 24.02.2010 N 84), поэтому при расчетах по НДС можно смело апеллировать к нормам Налогового кодекса.

Когда российская организация выступает в роли налогового агента?

Для компаний, сотрудничающих с зарубежными партнерами, гл. 21 НК РФ предусмотрено два случая, когда им приходится исполнять роль налогового агента:

— при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговых органах (п. 1 ст. 161 НК РФ);

— при участии в расчетах в качестве посредника, реализующего на территории РФ товары (работы, услуги), имущественные права иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков (п. 5 ст. 161 НК РФ).

Возникает вопрос: как узнать, что зарубежный партнер не состоит на учете в качестве налогоплательщика? Очень просто. Иностранцы встают на учет по месту нахождения постоянного представительства, которому присваиваются свои ИНН, КПП. Если деньги идут на счет данного представительства, то российской организации не нужно исполнять обязанности агента за иностранную компанию, последняя сама будет налогоплательщиком в лице зарегистрированного в налоговых органах филиала (подразделения). Если же деньги идут на счет нерезидента, не имеющего такого представительства, можно утверждать, что это признак сотрудничества с иностранцем, не состоящим на учете в налоговых органах. Значит, российской фирме следует быть готовой к исполнению обязанностей налогового агента.

Приобретение услуг у иностранного партнера

При приобретении работ, услуг у иностранного партнера российская организация как налоговый агент должна удержать налог из доходов, выплачиваемых иностранному лицу, и перечислить его в бюджет. После этого налоговый агент получает право на вычет НДС, удержанного из доходов иностранца (при условии, что работы, услуги используются в облагаемой налогом деятельности).

Агенту нужно иметь в виду, что налог в этом случае уплачивается в бюджет одновременно с суммой, перечисляемой иностранному партнеру. Банк не примет платежку на перечисление средств партнеру без поручения на уплату удержанного налога (абз. 2, 3 п. 4 ст. 174 НК РФ). В связи с тем что расчеты с иностранным партнером производятся в иностранной валюте, а обязанность по уплате налога исполняется в национальной валюте (п. 5 ст. 45 НК РФ), для перечисления НДС в бюджет налоговому агенту — российской организации нужно определиться с курсом рубля по отношению к иностранной валюте, по которому пересчитывается налоговая база (в нашем случае — это сумма контракта). Финансовое ведомство считает, что в соответствии с п. 3 ст. 153 НК РФ налоговая база пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату фактического осуществления расходов (Письмо от 03.07.2007 N 03-07-08/170).

Пример 1. Российская организация приобретает у иностранного партнера, не состоящего на учете в налоговых органах РФ, услуги, связанные с наладкой оборудования и оказываемые на территории РФ. Стоимость работ оценивается в сумму 3540 евро. Оборудование, как и сами работы, предназначено для ведения облагаемой НДС деятельности. В целях наглядности предположим, что согласно контракту расчеты производятся по факту оказания услуг. Курс евро на дату оказания услуг составил 38,8534 руб. за евро, на дату расчета — 39,0532 руб. за евро.

По условиям контракта предусмотрено удержание НДС из доходов, перечисляемых иностранному партнеру. Сумма НДС, подлежащая удержанию, составляет 540 евро (3 540 евро x 18/118).

В бухгалтерском учете российской организации будут сделаны следующие проводки:

			Сумма, руб.
На дату оказания услуг иностранным партнером
партнером без НДС ((3540 евро — 540 евро) x 38,8534 руб/евро)
На дату расчетов с иностранным партнером и с бюджетом по НДС
(117 160 — 116 560) руб. <*>
Перечислена оплата партнеру за вычетом суммы НДС ((3540 евро — 540 евро) x 39,0532 руб/евро)
Отражена сумма НДС, удержанная из стоимости оказанных услуг (работ) и подлежащая уплате в бюджет налоговым агентом
Удержанный НДС перечислен в бюджет <**>
Уплаченный НДС предъявлен к вычету <***>

<*> Напоминаем, затраты в виде отрицательной курсовой разницы от переоценки требований (обязательств) признаются внереализационными расходами (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ), поэтому возникшую в учете разницу можно учесть при расчете налога на прибыль.

<**> В конечном итоге на счете 68 образуется дебетовое сальдо (21 089 руб.) от трех проводок, что как раз и показывает, что сумма налога уменьшена налоговым агентом на сумму НДС, уплаченного за иностранного партнера.

<***> Право на вычет российская организация имеет в том налоговом периоде, в котором произведена уплата налога в бюджет (Письмо Минфина России от 15.07.2009 N 03-07-08/151, Постановление ФАС СКО от 21.12.2009 N А32-21695/2008-46/378-2009-34/283), хотя налоговики переносят вычет на следующий налоговый период (Письма ФНС России от 07.09.2009 N 3-1-10/712@, от 14.09.2009 N 3-1-11/730).

Приобретение услуг через российского посредника

Ситуация, когда услуги приобретаются у иностранных партнеров через посредников заказчика, не часто, но встречается. В таких случаях обязанности налогового агента по уплате НДС возлагаются на посредника, действующего от своего имени и за счет комитента (иностранной компании).

Допустим, покупатель (комитент), приобретая услуги по техническому обслуживанию у иностранного производителя оборудования, работает с ним не напрямую, а через своего посредника (комиссионера) — российскую компанию.
этом случае для удержания и перечисления суммы налога в бюджет за иностранного партнера посредник — налоговый агент определяет налоговую базу расчетным методом как произведение стоимости приобретаемых услуг и ставки налога, равной 18/118 (если контрактом предусмотрено удержание налога с дохода нерезидента). В свою очередь, покупатель, приобретающий таким образом услуги (работы), имеет право принять к вычету НДС, уплаченный в бюджет посредником, при условии, что налоговый агент не только правильно исчислил налог, но и не забыл при этом составить и предъявить покупателю счет-фактуру от своего имени с пометкой "за иностранное лицо".

Оформленный за иностранного партнера счет-фактуру посредник регистрирует в книге продаж (это является основанием начисления и перечисления налога в бюджет) без соответствующего отражения в книге покупок. К вычету налог предъявляет комитент (конечный покупатель услуг) в случае использования им этих услуг для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, и на основании документов, подтверждающих уплату в бюджет сумм налога, удержанного налоговым агентом, и перечисление этих сумм налога комитентом комиссионеру в составе средств на исполнение договора комиссии.

Такой вывод следует из немного запутанного, по мнению автора, Письма Минфина России от 18.01.2008 N 03-07-08/13 и Письма ФНС России от 04.02.2010 N ШС-22-3/85@, которое посвящено вопросам составления счетов-фактур при реализации (приобретении) товаров (работ, услуг) с участием посредников.

Пример 2. Изменим условия предыдущего примера. Допустим, что организация приобретает услуги, связанные с наладкой оборудования, через посредника. Его вознаграждение составляет 10% от суммы дохода, перечисляемого иностранному партнеру после удержания налога.

В бухгалтерском учете посредника (комиссионера) будут сделаны следующие проводки:

			Сумма, руб.
На дату расчетов за оказанные услуги
Получены денежные средства от покупателя (комитента) (3540 евро x 39,0532 руб/евро)
Произведены расчеты с иностранным партнером
Отражен к уплате в бюджет начисленный за счет комитента НДС (3540 евро x 18/118 x 39,0532 руб/евро)
НДС, удержанный из доходов иностранного партнера, перечислен в бюджет (540 евро x 39,0532 руб/евро)
Отражено вознаграждение посредника (300 евро x 39,0532 руб/евро) руб.
Начислен НДС с вознаграждения посредника (300 евро x 18/118 x 39,0532 руб/евро) <*>

<*> В целях упрощения принято, что услуги посредника признаны в момент осуществления расчетов между сторонами.

В бухгалтерском учете покупателя (комитента) будут сделаны проводки:

			Сумма, руб.
При оказании услуг иностранным партнером
Отражено оказание услуг иностранным партнером (3000 евро x 38,8534 руб/евро)
При расчетах с посредником
Перечислена оплата посреднику без НДС (3000 евро x 39,0532 руб/евро)
НДС отдельно перечислен посреднику (540 евро x 39,0532 руб/евро)
Произведен зачет обязательств посредника и иностранного партнера
Отражена разница при погашении обязательства (117 160 — 116 560) руб.
Уплаченный посредником НДС предъявлен к вычету
Признано в расходах вознаграждение посредника (11 716 — 1787) руб.
Выделен предъявленный посредником НДС

Надеемся, что приведенные в статье практические рекомендации помогут российским организациям разобраться в нюансах расчетов с бюджетом по НДС, а также донести их до зарубежных партнеров.

www.pnalog.ru

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах Системы Главбух

При реализации товаров (работ, услуг) НДС нужно платить, только если реализация произошла на территории России. При реализации товаров (работ, услуг) за пределами России (на территории иностранного государства) налог не платите. Это следует из РїРѕРґРїСѓРЅРєС‚Р° 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ.*

Правила определения места реализации приведены в статьях 147 и 148 Налогового кодекса РФ. В законодательстве установлен различный порядок определения места реализации товаров и места реализации работ (услуг).

Реализация работ или услуг

В СЃС‚Р°С‚СЊРµ 148 Налогового кодекса РФ выделено четыре критерия определения места реализации работ (услуг):

по месту деятельности исполнителя работ (услуг);
по местонахождению имущества, с которым связаны работы (услуги);
по месту деятельности покупателя работ (услуг);
по месту фактического оказания услуг.

При решении вопроса, реализованы ли работы (услуги) на территории России (и, следовательно, нужно ли платить НДС по этой операции), необходимо применять один из этих критериев.

По общему правилу работы (услуги) признаются реализованными в России, если они были выполнены (оказаны):

российской организацией;
предпринимателем, зарегистрированным или проживающим в России;
представительством иностранной организации, находящимся в России.

Это следует из РїРѕРґРїСѓРЅРєС‚Р° 5 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса РФ.

Из этого правила есть исключения для определенных видов работ (услуг).

Для работ (услуг), непосредственно связанных с движимым и недвижимым имуществом (например, монтаж, ремонт и т. д.), место реализации определяется местонахождением имущества (подп. 1 и 2 п. 1 ст. 148 НК РФ). То есть такие работы (услуги) считаются реализованными в России, если имущество находится в России.

Для работ (услуг), перечисленных в РїРѕРґРїСѓРЅРєС‚Рµ 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса РФ, место реализации определяется местонахождением покупателя. При этом местонахождением считается тот адрес, по которому организация зарегистрирована в России.

Когда же организация в России не зарегистрирована, местом реализации будет считаться адрес:
– прописанный в учредительных документах;
– по которому находится управление организации или ее исполнительный орган;
– по которому находится постоянное представительство, если работы (услуги) были приобретены через него.

То есть такие работы (услуги) считаются реализованными в России, если покупатель осуществляет деятельность в России. Например, покупателем является российская организация или представительство иностранной организации, находящееся в России.

Для услуг в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта место реализации определяется местом фактического оказания услуг (РїРѕРґРї.В 3 Рї.В 1 СЃС‚.В 148 РќРљВ Р Р¤). То есть такие работы (услуги) считаются реализованными в России, если они фактически были выполнены (оказаны) в России.

Особенности определения места реализации работ и услуг по договорам между российскими организациями и организациями стран – участниц РўР°РјРѕР¶РµРЅРЅРѕРіРѕ СЃРѕСЋР·Р° предусмотрены протоколом, ратифицированным Законом от 19 мая 2010 г. № 94-ФЗ. Подробнее порядок определения места реализации работ и услуг представлен в таблице.*

Ольга Цибизова ,

начальник отдела косвенных налогов департамента

налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России

2. Статья-справка: Правила определения места реализации отдельных работ (услуг) для расчета НДС

Вид работ (услуг)	Работы (услуги) считаются реализованными в России, если:	Работы (услуги) считаются реализованными за пределами России, если:
Прочие работы (услуги)
Консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные и маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы*	Покупатель осуществляет деятельность в России. То есть покупателем является российская организация, российский предприниматель, гражданин, проживающий в России, или постоянное представительство иностранной организации, находящееся в России** (абз. 2 и 5 подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, РїРѕРґРї.В 4 Рї.В 1 СЃС‚.В 3 протокола, ратифицированного Законом от 19 мая 2010 г. № 94-ФЗ)	Покупателем является иностранная организация, не зарегистрированная и не имеющая постоянных представительств в России, или иностранец, не проживающий в России (РїРѕРґРї.В 4 Рї.В 1.1 СЃС‚.В 148 РќРљВ Р Р¤, РїРѕРґРї.В 4 Рї.В 1 СЃС‚.В 3 протокола, ратифицированного Законом от 19 мая 2010 г. № 94-ФЗ)

3. ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС МО от 06.11.2008 № А40-15616/2008

«В соответствии с пп.4 п.1 ст.148 НК РФ в целях настоящей главы местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.*

Данное положение применяется при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

При этом, к услугам по обработке информации в соответствии с НК РФ относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации.

При рассмотрении дела суды на основе оценки представленных в материалы дела документов (устава, информационного письма об учете в Статрегистре Росстата №28-902-47/02-95318 от 05.12.2007г., уведомления о размере страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний от 30.03.2005г.) и в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996г. №127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» обоснованно пришли к выводам о том, что основным видом деятельности заявителя являются научные исследования и разработки в области естественных и технических наук.

По договору от 01.11.2004г. заявитель оказывал услуги ОМНИКЭА КЛИНИКЛ РЕСЕРЧ Инк., зарегистрированной в США и не осуществляющей никакой деятельности в Российской Федерации.

Согласно данному договору заявитель обязуется выполнить работы по проведению клинических исследований медицинских препаратов, лекарств, медицинского и больничного оборудования; информационно-технологической поддержке и поддержке по реализации; сбору, обработке и классификации информации, полученной в результате оказания услуг.*

Согласно главе 38 ГК РФ для исполнения данных обязательств заявителем были заключены договоры с третьими лицами на проведение ими клинических испытаний.

Факт выполнения научно-исследовательских работ, имеющих исключительную научную направленность, подтверждается полученными заявителем разрешением на проведение каждого клинического исследования от Министерства Здравоохранения социального развития РФ и разрешением на проведение клинических исследований от 19.07.2006г. №261, переданной заявителю третьими лицами отчетной документацией, содержащей информацию о результатах исследования.*

В данном случае вся полученная заявителем информация о проводимых исследованиях и их результатах передавалась им ОМНИКЭА КЛИНИКЛ РЕСЕРЧ Инк., что подтверждается представленными в материалы дела документами.

При таких обстоятельствах, суды обоснованно пришли к выводу об оказании заявителем услуг по сбору, систематизации, обобщению и обработке информации о результатах клинических исследований, полученной им от третьих лиц, которая передавалась в адрес заказчика в виде отчета.*

Поскольку покупатель услуг не находится на территории Российской Федерации, то услуги, оказанные заявителем, не признаются реализованными на территории Российской Федерации и не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.*»

www.glavbukh.ru

Особенности работы филиала иностранной компании

Филиал имеет право заниматься коммерческой деятельностью.
Порядок получения разрешений на работу не изменился.
Филиал не является юридическим лицом, следовательно:

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 149 Налогового Кодекса РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) предоставление арендодателем в аренду на территории РФ помещений иностранным организациям, аккредитованным в Российской Федерации.

НДС и Таможенный союз

Согласно п. 5 ст. 2 Протокола от 11.12.2009

«О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе»

(далее – Протокол о товарах) суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по товарам, импортированным на территорию одного государства – члена ТС с территории другого государства – члена ТС, исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, установленным законодательством государства – члена ТС, на территорию которого импортированы товары.

Оказание услуг нерезидентам за пределами рф ндс

Нормативное определение таких понятий, как «внешнеторговая деятельность», экспорт и импорт услуг содержится в Федеральном законе «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности», принятом Государственной Думой 7 июля 1995 года.

Внешнеторговой деятельностью согласно части 2 статьи 2 Закона считается

«предпринимательская деятельность в области международного обмена товарами, работами, услугами, информацией, результатами интеллектуальной деятельности, в том числе исключительными правами на них (интеллектуальная собственность)»

Хороші бухгалтерські курси

Порядок налогообложения операций по приобретению и реализации услуг в случае, когда контрагентом является нерезидент, имеет свои особенности. В консультации читайте, как оформить такие операции, а также определить место поставки услуг и базу обложения НДС.

Порядок обложения НДС операций по приобретению и реализации услуг в сфере внешнеэкономической деятельности зависит от места поставки этих услуг.

Основным (но не единственным) объектом налогообложения НДС, согласно п.

1 ст. 146 НК РФ, является реализация товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации.

Соответственно, если налогоплательщик реализует услуги не на территории России, такая реализация не может быть признана объектом налогообложения НДС. Это значит, что продавец не должен начислять на сумму стоимости услуги 18% НДС и предъявлять его покупателю к оплате.

Налоги при дистанционной работе с нерезидентом

Мы хотим нанять специалиста, который сохраняет российское гражданство, но постоянно проживает за рубежом.

Рассматриваем 2 варианта: договор о дистанционной работе либо договор гражданско-правового характера на работы или услуги.

При необходимости, специалист может зарегистрироваться в Россиии в качестве ИП. Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Если им признается Россия, то с полученной выручки следует заплатить НДС.

Вопрос: Российская организация с целью продвижения товара отечественного производства участвует в выставках, проводимых за рубежом. Иностранные компании — организаторы выставок, оказывающие рекламные услуги нашей организации, в стоимости таких услуг и выставляемых счетах суммы налога на добавленную стоимость не учитывают.

Правомерно ли в данном случае применение нашей организацией как налоговым агентом ставки НДС в размере 20% к стоимости услуг без НДС? За счет каких средств уплачивается НДС в данном случае и подлежит ли он возмещению из бюджета в соответствии с п.

Российский НДС за пределами РФ: бывает ли такое?

КВАЛИФИКАЦИЯ «ФИНАНСОВЫЙ ДИРЕКТОР»,»ФИНАНСОВЫЙ МЕНЕДЖЕР», «ФИНАНСОВЫЙ АНАЛИТИК»- СОГЛАСНО МЕЖДУНАРОДНЫМ ПРОФСТАНДАРТАМ. ПРЕЗЕНТАЦИЯ от EICPA. Реальная экономия и защита бизнеса: более 60 законных схем. Все изменения 2018 г. в налоговом планировании и контроле (15-16 мая 2018 г.

зачет ч Все семинары Картотека Разве такое бывает, чтобы при реализации товаров (работ, услуг) за пределами территории РФ начислялся НДС по российским правилам налогообложения?

Оказывается, бывает, и с отдельными такими не очевидными на первый взгляд исключениями автор хотел бы познакомить читателя.

vigor24.ru

В этой статье мы рассмотрим основные вопросы налогового учета по договорам оказания услуг. Речь пойдет о контрактах, одной из сторон (заказчиком) которых является иностранная компания, а другой – российская фирма.

Чтобы правильно посчитать налоги по этой операции, необходимо определить место реализации данных услуг. Если им признается Россия, то с полученной выручки следует заплатить НДС. Причем сумму входного налога по ценностям, которые израсходованы при оказании таких услуг, принимают к вычету в обычном порядке. Если услуги реализованы вне России, то платить НДС не нужно. Соответственно суммы входного налога включают в расходы и к вычету не принимают. Место реализации услуг определяют по тем правилам, которые установлены статьей 148 Налогового кодекса. Так, считается, что они оказаны в России, если:

1. Услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), которое находится на территории Российской Федерации. Это, например, строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде. Допустим, фирма оказывает услуги иностранной компании по реконструкции офисного здания в г. Оренбурге. Поскольку эти работы связаны с недвижимостью, находящейся на территории России, место их реализации – Россия. Следовательно, оказание услуг подпадает под обложение НДС;

2. Услуги связаны с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, которые находятся на территории Российской Федерации. Это, например, работы, связанные с монтажом, сборкой, переработкой, обработкой, ремонтом и техническим обслуживанием. К примеру, компания оказывает услуги по ремонту компьютеров. Ремонтная мастерская фирмы находится в г. Смоленске. Поскольку данные услуги связаны с движимым имуществом, находящимся на территории России, место их реализации – Россия;

3. Услуги фактически оказываются на территории России в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта. Например, российская фирма оказывает услуги по обучению иностранных специалистов. Обучение проходит в России. Следовательно, местом реализации этих услуг является Россия. А раз так, их реализацию облагают НДС;

4. Покупатель услуг ведет деятельность на территории Российской Федерации. Это правило распространяется:

на передачу, предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских или иных аналогичных прав;
на услуги по разработке программ и баз данных для ЭВМ, в том числе работы по их адаптации и модификации;
на консультационные, юридические, бухгалтерские, инжиниринговые, рекламные, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также НИОКР;
на услуги по подбору персонала, который в дальнейшем будет работать в месте деятельности покупателя;
на услуги по сдаче в аренду движимого имущества, за исключением автомобилей и другого наземного автотранспорта;
на услуги агента, привлекающего исполнителя для оказания перечисленных выше услуг.

К примеру, российская фирма оказывает консультационные услуги. Организация проконсультировала иностранную компанию, которая в России не зарегистрирована и своего представительства не имеет. Поскольку покупатель ведет свою деятельность вне территории России, местом реализации Россия не является. Следовательно, реализацию НДС не облагают.

В отдельную группу выделены услуги по перевозке (подп. 4.1, 4.2 ст. 148 НК РФ). С 1 января 2006 года местом реализации таких услуг признается Россия, если пункт отправления или назначения находится на ее территории. Отметим, что по статье 164 кодекса оказание некоторых транспортных услуг облагают НДС по ставке 0 процентов. Это услуги:

по сопровождению, транспортировке, погрузке, перегрузке экспортируемых и импортируемых товаров;
по перевозке товаров, помещенных под таможенный режим транзита;
по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт назначения или отправления расположен за пределами России.

Допустим, российская организация оказывает услуги по перевозке пассажиров и грузов морским транспортом между портами городов Санкт-Петербурга и Калининграда. Пункты отправления и назначения находятся в России. Значит, местом реализации этих услуг является российская территория, и их реализация облагается НДС.

В заключение напомним, что документами, подтверждающими место оказания услуг, являются:

контракт, заключенный с инокомпанией;
акты их сдачи-приемки;
документы о госрегистрации иностранного юридического лица.

Юрист М.И. Дмитриева

www.klerk.ru

Ндс по услугам нерезидентов в россии

После этого налоговый агент получает право на вычет НДС, удержанного из доходов иностранца (при условии, что работы, услуги используются в облагаемой налогом деятельности).
Агенту нужно иметь в виду, что налог в этом случае уплачивается в бюджет одновременно с суммой, перечисляемой иностранному партнеру.
Банк не примет платежку на перечисление средств партнеру без поручения на уплату удержанного налога (абз.
2, 3 п. 4 ст. 174 5 ст. 45

НК РФ), для перечисления НДС в бюджет налоговому агенту — российской организации нужно определиться с курсом рубля по отношению к иностранной валюте, по которому пересчитывается налоговая база (в нашем случае — это сумма контракта).

Финансовое ведомство считает, что в соответствии с п.

Информер курс2.рф информер курс2.укр

Услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), которое находится на территории Российской Федерации.

Это, например, строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде.
Допустим, фирма оказывает услуги иностранной компании по реконструкции офисного здания в г.
Следовательно, оказание услуг подпадает под обложение НДС; 2.
Услуги связаны с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, которые находятся на территории Российской Федерации. Это, например, работы, связанные с монтажом, сборкой, переработкой, обработкой, ремонтом и техническим обслуживанием.

Оказание услуг нерезиденту

Начислен НДС с вознаграждения посредника(300 евро x 18/118 x 39,0532 руб/евро) <* 90-3 68-2 1 787 <* В целях упрощения принято, что услуги посредника признаны в момент осуществления расчетов между сторонами. В бухгалтерском учете покупателя (комитента) будут сделаны проводки: Содержание операции Дебет Кредит Сумма,руб.

При оказании услуг иностранным партнером Отражено оказание услуг иностраннымпартнером(3000 евро x 38,8534 руб/евро) 20 60 116 560 При расчетах с посредником Перечислена оплата посреднику без НДС(3000 евро x 39,0532 руб/евро) 76 51 117 160 НДС отдельно перечислен посреднику(540 евро x 39,0532 руб/евро) 76-НДС 51 21 088 Произведен зачет обязательств посредника ииностранного партнера 60 76 117 160 Отражена разница при погашении обязательства(117 160 — 116 560) руб.

Ндс по услугам нерезидентов за пределами рф

В Протоколе так написано:место деятельности РФ, в случае если налогоплательщиком РФ приобретаются указанные выше услуги.

У вас не налогоплательщик РФ, значит место деятельности не РФ, а следовательно и место реализации не РФ.

Значит нет НДС. Но это если услуги именно по этому пункту.

Проведение конференции разное может быть.
НК РФ налоговая база пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату фактического осуществления расходов (Письмо от 03.07.2007 N 03-07-08/170).

Стоимость работ оценивается в сумму 3540 евро. Оборудование, как и сами работы, предназначено для ведения облагаемой НДС деятельности. В целях наглядности предположим, что согласно контракту расчеты производятся по факту оказания услуг. Курс евро на дату оказания услуг составил 38,8534 руб. за евро, на дату расчета — 39,0532 руб. за евро.

По условиям контракта предусмотрено удержание НДС из доходов, перечисляемых иностранному партнеру.

Сумма НДС, подлежащая удержанию, составляет 540 евро (3 540 евро x 18/118).

Ндс при оказании услуг нерезиденту

К примеру, компания оказывает услуги по ремонту компьютеров.

Ремонтная мастерская фирмы находится в г. Смоленске.

Поскольку данные услуги связаны с движимым имуществом, находящимся на территории России, место их реализации – Россия; 3.

Услуги фактически оказываются на территории России в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта.

Например, российская фирма оказывает услуги по обучению иностранных специалистов. Обучение проходит в России. Следовательно, местом реализации этих услуг является Россия. А раз так, их реализацию облагают НДС; 4. Покупатель услуг ведет деятельность на территории Российской Федерации.

Ндс при оказании услуг резидентом нерезиденту

В бухгалтерском учете российской организации будут сделаны следующие проводки: Содержание операции Дебет Кредит Сумма,руб. На дату оказания услуг иностранным партнером Отражено оказание услуг иностраннымпартнером без НДС((3540 евро — 540 евро) x 38,8534 руб/евро) 20 60 116 560 На дату расчетов с иностранным партнером и с бюджетом по НДС Отражена разница при погашении обязательства(117 160 — 116 560) руб.

Уплата ндс при оказании услуг нерезиденту

Местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренные пп. 1 — 4.1 п. 1 ст. 148 Кодекса, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии — на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя (п. 2 ст. 148 НК РФ). Подпункты 1 — 4.1 п. 1 ст. 148 Кодекса являются исключением из данного правила.

Право на вычет российская организация имеет в том налоговом периоде, в котором произведена уплата налога в бюджет (Письмо Минфина России от 15.07.2009 N 03-07-08/151, Постановление ФАС СКО от 21.12.2009 N А32-21695/2008-46/378-2009-34/283), хотя налоговики переносят вычет на следующий налоговый период (Письма ФНС России от 07.09.2009 N 3-1-10/, от 14.09.2009 N 3-1-11/730).

Приобретение услуг через российского посредника Ситуация, когда услуги приобретаются у иностранных партнеров через посредников заказчика, не часто, но встречается. В таких случаях обязанности налогового агента по уплате НДС возлагаются на посредника, действующего от своего имени и за счет комитента (иностранной компании).

helpcredits.ru

Оказание услуг нерезиденту на территории рф ндс